非设关地走私一律适用普通税率的做法合法吗？

“一律”这个词，听上去就有点“武断”和“任性”。即便在硬梆梆的法条中也很少使用，凡事都有例外，留点余地总是好的。

然而，不久前，“两高一部”的文件中又看到这种熟悉的词汇，非设关地走私成品油，计核偷逃税款，一律适用普通税率。

“非设关地成品油走私活动属于非法的贸易活动，计核非设关地成品油走私刑事案件的偷逃应缴税额，一律按照成品油的普通税率核定，不适用最惠国税率或者暂定税率。”

（最高人民法院、最高人民检察院、海关总署《打击非设关地成品油走私专题研讨会会议纪要》（以下简称《会议纪要》，署缉发[2019]210号））

按理，如何计核偷逃税款，是专业机构的事情，《偷逃税款核定证明书》作为鉴定结论，其性质是专业机构依技术标准作出的专业判断，而不属于司法机关的法律判断。最高法、最高检作为司法机关，本来可以不管这个“闲事”，但你既然管了，老林也来评评这个理。以下纯属学术观点，若有不妥，请多包容。

一、如何适用税率，谁说了算？

海关作为核定关税的专业机构，目前仅此一家，绝无分店。既如此，如何适用税率计核税款，应该是海关说了算吧。但是，最高法院作为司法机关，虽在诉讼活动中具有最后的裁判权，在具体个案中海关核定税款如果存在错误，可以依法纠正，但对税率适用标准的制定，貌似应当由专业机构海关来行使比较合理吧。作为司法机关，制定发布其他专业领域的税率适用标准，断言“非设关地走私，一律适用普通税率”，未免有点越俎代庖之感。也许你会说，上述《会议纪要》是以海关总署的名义对外发布的，但文件上却盖有“两高”的大红印章，各级法检机关要不要遵照执行呢？

即便如此，如果制定发布的标准合理有据，资格问题也不会有人说什么了，但事实并非如此，“两高”作出“非设关地走私，一律适用普通税率”的判断，依据居然是“非设关地走私，是非法的贸易活动”。

老林弱弱地问一句，“设关地走私，是合法的贸易活动吗”？如果不是，“设关地走私”也是非法的贸易活动，为何就可以用优惠税率计核偷逃税款呢？

二、税率适用的依据在哪里？

海关计核税款，如何适用税率？在《关税条例》中有详细的规定，该条例第二章共有9个条文，全部规定了如何适用税率，什么情况下适用普通税率，什么情况下适用最惠国税率、什么情况下适用协定税率，以及什么情况下适用暂定税率，规定得清清楚楚，明明白白。

如果说还有疑问，那么，针对走私违法案件中原产地不明的货物如何适用税率的问题，2005年，由于这个问题存在不同的理解和争议，海关总署专门召开案件审理委员会，审议决定：“在办理走私案件时，海关对证明案件事实负有举证责任，如原产地不明且办案部门举证不能，则应适用优惠税率计算偷逃税款”，并以署缉发文件形式下发全国海关遵照执行。2007年，海关总署关税司对杭州海关请示的复函中，对原产地不明的走私货物如何适用税率计核偷逃税款，进一步明确，“原产地不明且办案部门举证不能的，海关应适用最惠国税率计核税款；如果同时存在最惠国税率和暂定税率的，应当优先适用暂定税率计核税款”。

也就是说，计核常规税款如何适用税率，国务院法规已有详尽的规定，计核违法案件偷漏税款如何适用税率，海关总署也有专门的文件作了详尽的规定，并充分说明了理由。上述规定已经执行了15年之久，鲜见异议。

三、“一律适用普通税率”的后果是什么？

《会议纪要》规定，因“非设关地走私属于非法的贸易活动”，则“一律按照成品油的普通税率核定”偷逃税款。为了不产生歧义，再踩上一脚：“不适用最惠国税率或者暂定税率。”而且，“办理非设关地走私白糖、冻品等刑事案件的相关问题，可以参照本纪要的精神依法处理”。这样，导致如下后果：

1、计核偷逃税款普遍虚高

按照纪要规定，非设关地走私的偷逃税款，少则增加1倍，多则增加10倍，根据法律规定，假如正常可能被判2年的走私人，将被判10年以上。柴油，暂定税率是1%，最惠国税率是6%，普通税率是11%，如果适用普通税率，则增加0.8倍至10倍的关税；白砂糖，最惠国税率是15%，普通税率是125%，将增加约7倍的关税；牛肉，最惠国税率是12%，普通税率为70%，增加约5倍的关税。

可以说，非设关地的涉案商品，全都来自于WTO成员国（160多个国家），一律按照最惠国税率计核偷逃税款，绝不会让走私犯罪分子占去了便宜，更何况，有的商品还应当享受协定税率或者暂定税率的。无论是柴油、牛肉还是白糖，目前为止，还未见到非WTO成员国向我国输入的案例，即便存在，那也是万分之一的偶发性事件。

既然实际偷逃税款只有25万元，那么，为什么非要人为地将其核定为50万元，甚至250万元才解恨呢？仅仅是因为非设关地走私，违法性质比较恶劣吗？如果是这样，可以通过法律的规定，对非涉关地走私与设关地走私处以不同的刑罚，但该文件却通过人为地多计偷逃税款的方式，对非设关地走私加重处罚，显然是置“罪刑法定”的刑事法律原则于不顾。

2、执法随意性扩张

非设关地走私与设关地走私，确有违法性质之区分，但何者应当处罚更重一点，这是刑法应当解决的问题，而不能通过执法者随意计核偷逃税款来解决。如果对非设关走私适用普通税率，而对设关地走私适用优惠税率（或者暂定税率），那么，海关对于税率适用，还要不要统一的原则和标准？如果根据不同的进口场所、不同的进口方式或者不同的进口主体，可以适用不同的适率，则海关执法的统一性和稳定性将不复存在。

3、疑点利益不再归于被告

刑事诉讼中遇到事实无法查清或查清事实所需成本过高的时候，依有利于被告的原则判决，这是“疑点利益归于被告”的刑事诉讼原则，虽然不是法律规定，但此法律原则已被我国刑事司法所广泛认可和实践。

非设关地进口货物原产地不明的，一律适用优惠税率计核偷逃税款，体现疑点利益归于被告，这在海关总署案件审理委员会的决议中已有充分体现，但“两高”规定“一律适用普通税率”，意味着，即使涉案货物明确来自于优惠原产地国家或者地区的，但因其从非设关走私进口，一律适用普通税率，不但疑点利益不再归于被告，而且对本来应当依法正常处罚的，还要加重处罚，与我国司法理念的发展水平相左。

四、法律效力和适用原则

“非设关地走私，一律适用普通税率核定偷逃税款”的规定，虽然文件号为“署缉发[2019]210号”，实际上是最高法、最高检和海关总署联合发布的规范性文件，在三个机关的司法和执法活动中，均具有一定的执行力。对“检法”来讲，《会议纪要》虽然不是司法解释，不具有强制性适用的效力，但是，最高司法机关的指导性文件，对各地“检法”均有参考实施的意义，当然，如果司法人员认为文件内容存在不合理性等因素，也可以不予参照执行。

对海关来说，作为负责计核偷逃税款的专业机构，如何计核偷逃税款，最终具有话语权。若干不同文件（如：署缉发﹝2019﹞210号，署缉发﹝2006﹞98号，税管函﹝2007﹞119号），对同一事项作出不同规定的情况下，应当如何选择适用的税率？笔者认为，海关在执法实践中，应当考虑上位法的规定，客观、理性地作出判断和选择，正确合理地计核偷逃税款。

另外，在《会议纪要》出台之前实施的非设关地走私行为，目前尚未做出生效判决的，根据 “从旧兼从轻”的法律适用原则，不应当以普通税率计核偷逃税款，应当以优惠税率或者暂定税率计核偷逃税款。

目前，非设关地走私成品油、粮食及冻品，形势依然严重，“乱世用重典”确有必要，但动辄用文件代替法典，国家失去的不仅仅是一些税款，丢掉更多的是来之不易的法治理念，税款失去了可以再来，但法治精神丢弃了，将难以挽回。

（作者：林倩 律师）